Jak rozliczyć nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym?

1. Zwrot bezpośredni zależny od decyzji podatnika

Podatnik, u którego w danym okresie rozliczeniowym wystąpiła nadwyżka podatku naliczonego nad należnym sam decyduje o tym, czy kwotę tej nadwyżki wykaże jako kwotę do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy (miesiąc bądź kwartał), czy też zażąda zwrotu tej kwoty z urzędu skarbowego na wskazany rachunek bankowy.

Jeżeli podatnik sporządza deklarację VAT, w której wykazuje nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym, powinien zastanowić się nad tym, jak będą wyglądały jego rozliczenia w kolejnym okresie. W przypadku gdy w rozliczeniu za kolejny okres będzie miał stosunkowo niewielki podatek naliczony, a wykaże wysoką kwotę podatku należnego od wykonanych czynności opodatkowanych, musi liczyć się z koniecznością zapłaty znacznej kwoty zobowiązania podatkowego, podczas gdy nie otrzyma jeszcze zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za poprzedni miesiąc (przy zwrocie w terminie 60 lub 180 dni).

Przykład

W sierpniu 2012 r. podatnik zakupił maszynę, od której mógł odliczyć VAT w wysokości 30.000 zł. W związku z tym zakupem, w deklaracji za sierpień wystąpiła znacząca kwota nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Maszyna została zakupiona na raty, dlatego też - ze względu na nieuregulowanie należności wynikającej z faktury, podatnik nie mógł ubiegać się o zwrot w terminie przyspieszonym (przysługiwał mu jedynie zwrot w ciągu 60 dni od dnia złożenia deklaracji).

We wrześniu zakończył świadczenie kilku usług, w związku z czym w deklaracji za ten miesiąc pojawi się u podatnika znaczna kwota zobowiązania podatkowego. W takim przypadku warto wykazać podatek naliczony od zakupu maszyny w rozliczeniu za wrzesień, a nie za sierpień, ponieważ dzięki temu podatnik uniknąłby konieczności zapłaty zobowiązania podatkowego.

2. Terminowe płatności a skrócony termin zwrotu

Podstawowy termin zwrotu - niezależnie od rodzaju zakupów ani od rodzaju wykonywanych czynności - wynosi 60 dni od dnia złożenia deklaracji.

Istnieje jednak możliwość otrzymania zwrotu w terminie krótszym - w ciągu 25 dni od dnia złożenia deklaracji. Zwrot w tak krótkim terminie jest możliwy, jeżeli opłacone zostały wszystkie faktury ujęte w deklaracji i podatnik wraz z deklaracją podatkową złoży stosowny wniosek o przyspieszony zwrot (art. 87 ust. 6 ustawy o VAT).

Warto zwrócić uwagę, iż przepis art. 86 ustawy o VAT umożliwia podatnikom VAT dokonanie odliczenia podatku naliczonego od zakupu towarów i usług w jednym z trzech okresów rozliczeniowych (w miesiącu/kwartale otrzymania faktury, bądź w jednym z dwóch kolejnych). Jeżeli więc kilka faktur nie zostało opłaconych w danym miesiącu (kwartale), to warto uwzględnić je w rozliczeniu za okres następny po to, aby móc w tym okresie rozliczeniowym skorzystać z możliwości otrzymania zwrotu w terminie przyspieszonym. Co prawda zmniejszy się wówczas nadwyżka podatku naliczonego nad należnym, ale może się to opłacać właśnie ze względu na skrócenie terminu zwrotu.

Przykład

W ewidencjach VAT za sierpień podatnik wykazał podatek należny w kwocie 1.000 zł i podatek naliczony w wysokości 60.000 zł. Podatek naliczony wynikał z faktur, z których część nie została przez podatnika opłacona do 25 września (do chwili upływu terminu do złożenia deklaracji VAT za sierpień). Podatek VAT z nieopłaconych faktur wynosił 3.000 zł.

Jeżeli podatnik zdecydowałby się na rozliczenie całego podatku naliczonego w deklaracji za sierpień, zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w kwocie 59.000 zł otrzymałby w ciągu 60 dni od dnia złożenia deklaracji.

Gdyby jednak podatnik podjął decyzję o przesunięciu odliczenia VAT z nieopłaconych faktur na wrzesień, w deklaracji za sierpień wykazałby nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w kwocie:

60.000 zł - 3.000 zł - 1.000 zł = 56.000 zł.

W takim przypadku mógłby złożyć wniosek o zwrot kwoty 56.000 zł w ciągu 25 dni od dnia złożenia deklaracji.

3. Złożenie korekty deklaracji a termin zwrotu

Konieczność złożenia korekty deklaracji dotyka w praktyce właściwie wszystkich przedsiębiorców. Pamiętać należy, że korygowanie deklaracji wymaga ponownego wypełnienia formularza, jak również załączenia stosownych wyjaśnień przyczyn złożenia korekty. Jeżeli w deklaracji pierwotnej podatnik wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy i złożył korektę deklaracji zanim zwrot ten otrzymał, termin zwrotu liczony będzie na nowo, od dnia złożenia korekty.

Przykład

W dniu 17 sierpnia 2012 r. podatnik złożył deklarację VAT-7 za lipiec 2012 r., w której wykazał zwrot w kwocie 15.000 zł. Zwrot ten powinien otrzymać w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia, czyli do dnia 16 października 2012 r.

Okazało się jednak, że podatnik w deklaracji tej popełnił błędy i dniu 14 września 2012 r. złożył korektę deklaracji. W deklaracji korygującej wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 17.000 zł, jako kwotę do zwrotu w terminie 60 dni.

Z powodu popełnionych błędów i konieczności korygowania deklaracji, 60-dniowy termin zwrotu liczony będzie ponownie od dnia złożenia korekty deklaracji. Zwrot ten dokonany zostanie w terminie do 13 listopada 2012 r.

Gdyby podatnik wstrzymał się ze złożeniem deklaracji korygującej, wówczas najpóźniej w dniu 16 października 2012 r. otrzymałby zwrot w wysokości 15.000 zł.

Gdyby po tym dniu (po 16 października) podatnik złożył korektę deklaracji za lipiec 2012 r. zwiększając kwotę zwrotu z 15.000 zł do 17.000 zł, to w ciągu 60 dni zostanie mu zwrócona jedynie różnica pomiędzy kwotą zwrotu wykazaną w deklaracji pierwotnej a wykazaną w deklaracji korygującej wynosząca 2.000 zł.

4. Zaliczenie zwrotu na poczet innych zobowiązań

Choć zwrot nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie stanowi nadpłaty w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), to jednak przepisy umożliwiają stosowanie uregulowań analogicznych jak przy nadpłacie, m.in. w zakresie zaliczenia tej nadwyżki na poczet bieżących i przyszłych zobowiązań podatkowych. Zaliczenie to następuje wówczas z dniem złożenia deklaracji wykazującej zwrot.

W myśl art. 76 § 1 Ordynacji podatkowej, nadpłaty wraz z ich oprocentowaniem podlegają zaliczeniu z urzędu na poczet zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę oraz bieżących zobowiązań podatkowych, a w razie ich braku podlegają zwrotowi z urzędu, chyba że podatnik złoży wniosek o zaliczenie nadpłaty w całości lub w części na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych.

Przykład

W deklaracji VAT-7 za lipiec 2012 r. złożonej w dniu 16 sierpnia 2012 r. podatnik wykazał nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 3.500 zł, jako kwotę do zwrotu w ciągu 60 dni. Podatnik wraz z deklaracją złożył wniosek o zaliczenie kwoty zwrotu na poczet zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za lipiec. Zobowiązanie to wynosiło 3.200 zł. Organ podatkowy zaliczy zatem tę część zwrotu VAT na poczet wskazanego we wniosku zobowiązania, natomiast pozostałą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym (300 zł) zwróci podatnikowi w ciągu 60 dni od dnia złożenia deklaracji.

5. Brak czynności opodatkowanych

W przypadku braku jakiejkolwiek sprzedaży w danym miesiącu, podatnik ma również prawo do żądania zwrotu bezpośredniego wykazanego w deklaracji podatku naliczonego, lecz zwrot ten otrzymać może w ciągu 180 dni, licząc od dnia złożenia deklaracji. Wynika to z przepisu art. 87 ust. 5a ustawy o VAT.

Brak czynności opodatkowanych skutkuje zatem dłuższym oczekiwaniem na zwrot. Pamiętać należy, że podatnik na podstawie art. 86 ust. 19 ustawy o VAT nadal może w przypadku braku czynności opodatkowanych w danym okresie, przenieść nierozliczoną kwotę podatku naliczonego do rozliczenia w następnym okresie. Może się to okazać korzystne, w sytuacji gdy w kolejnym miesiącu podatnik spodziewa się osiągnąć opodatkowany obrót.

Jeżeli jednak podatnik zdecydował się - mimo braku czynności opodatkowanych - na wykazanie podatku naliczonego, jako kwoty do zwrotu na rachunek bankowy, może wystąpić do urzędu skarbowego z wnioskiem o zwrot tego podatku w terminie skróconym do 60 dni od dnia złożenia deklaracji. W takim jednak przypadku musi złożyć zabezpieczenie majątkowe w wysokości odpowiadającej kwocie wnioskowanego zwrotu podatku. Jeżeli wniosek wraz z zabezpieczeniem zostanie złożony na 13 dni przed upływem terminu zwrotu, lub później - zwrotu dokonuje się w terminie 14 dni od dnia złożenia tego zabezpieczenia.