Gazeta Podatkowa nr 103 (1040) z dnia 27.12.2013

Jak odliczać VAT przy używaniu samochodów w działalności gospodarczej w nowym roku?

Podatnik VAT ma prawo do odliczenia VAT od zakupów związanych z działalnością opodatkowaną. Prawo to zostało jednak ograniczone w sytuacji, gdy podatnik nabywa do działalności niektóre samochody. Regulacje obecnie określające zasady odliczania VAT przy nabyciu samochodów stosuje się tylko do 31 grudnia 2013 r. Z początkiem przyszłego roku w tym zakresie będzie obowiązywał art. 86a ustawy o VAT, który wprowadza ważne zmiany w tym zakresie.

Przepisy obowiązujące do końca 2013 r.

Ograniczenia w prawie do odliczenia podatku naliczonego w stosunku do samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, które obowiązują od 1 stycznia 2011 r., wynikają z art. 3-6 ustawy o zmianie ustawy o VAT oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. z 2010 r. nr 247, poz. 1652, ze zm.).

Jak wynika z art. 3 ust. 1 tej ustawy, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Natomiast gdy podatnik na potrzeby działalności użytkuje samochody osobowe oraz inne pojazdy samochodowe, o których mowa w art. 3 ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, kwotę podatku naliczonego stanowi 60% kwoty VAT od czynszu (raty) lub innych płatności wynikających z zawartej umowy, udokumentowanych fakturą. Suma kwot w całym okresie użytkowania samochodów i pojazdów, dotycząca jednego samochodu lub pojazdu, nie może przekroczyć 6.000 zł (art. 3 ust. 6 omawianej ustawy).

W odniesieniu do zakupu paliwa do wymienionych pojazdów prawo do odliczenia podatku naliczonego w ogóle nie przysługuje.

Przy czym ograniczeń w odliczeniu podatku nie stosuje się do pojazdów samochodowych wskazanych w art. 3 ust. 2 tej ustawy. Wymienia się tam pojazdy samochodowe:

1) mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van,

2) mające więcej niż jeden rząd siedzeń, które oddzielone są od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą,

3) które mają otwartą część przeznaczoną do przewozu ładunków,

4) które posiadają kabinę kierowcy i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu.

Z tym że spełnienie tych wymagań stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację i dowodem rejestracyjnym pojazdu, zawierającym właściwą adnotację o ich spełnieniu.

Ograniczenie w odliczaniu VAT nie dotyczy także:

• pojazdów samochodowych będących pojazdami specjalnymi w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym o przeznaczeniach wymienionych w załączniku do ustawy nowelizującej (np. ładowarka),
• pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeżeli z dokumentów wynika takie przeznaczenie,
• przypadków, gdy przedmiotem działalności podatnika jest:

a) odprzedaż tych samochodów (pojazdów) lub

b) oddanie w odpłatne używanie tych samochodów (pojazdów) na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze i te samochody (pojazdy) są przez podatnika przeznaczone wyłącznie do wykorzystania na te cele przez okres nie krótszy niż 6 miesięcy.

Podkreślić należy, że omawiane przepisy mają charakter przejściowy. Stanowią one bowiem realizację decyzji Rady UE z dnia 27 września 2010 r., która upoważniła Polskę do wprowadzenia specjalnego środka, będącego odstępstwem od zasad odliczania podatku od wartości dodanej przewidzianych w dyrektywie w sprawie VAT. Omawiane przepisy ustawy o zmianie ustawy o VAT oraz ustawy o transporcie drogowym miały obowiązywać do końca grudnia 2012 r. Jednak polski ustawodawca, za zgodą Rady UE, zdecydował się na ich przedłużenie na kolejny rok.

Zasady obowiązujące od 1 stycznia 2014 r.

Ustawa o zmianie ustawy o VAT oraz ustawy o transporcie drogowym uchyliła także stosowane do końca 2010 r. przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o VAT. W ich miejsce został dodany nowy art. 86a, który wejdzie w życie od 1 stycznia 2014 r. W przepisie tym uregulowano zasady odliczania VAT przy nabywaniu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych. Uwzględnia on generalnie stan prawny obowiązujący w tym zakresie przed przystąpieniem Polski do UE, jak również uregulowania zmniejszające ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego, które zostały wprowadzone od 1 maja 2004 r.

Jak wskazano w art. 86a ust. 1 ustawy o VAT, ograniczenia w odliczaniu podatku naliczonego będą odnosić się do nabycia samochodów osobowych oraz innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. W tej sytuacji kwotę podatku naliczonego stanowić ma 60% kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Podobnie będzie w odniesieniu do samochodów użytkowanych na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub umowy o podobnym charakterze. W tym przypadku podatnik będzie mógł odliczyć 60% podatku z faktury dokumentującej ratę leasingową, nie więcej niż 6.000 zł w całym okresie użytkowania samochodu.

Przy nabyciu paliwa do tych samochodów odliczenie VAT nie będzie w ogóle przysługiwało. Stanowić o tym będzie art. 88a ustawy o VAT.

Jak wynika z powyższego, ustawodawca zachował ograniczenie w odliczaniu VAT przy nabyciu niektórych samochodów do 60% kwoty VAT określonej na fakturze, nie więcej niż 6.000 zł. Przy czym nie będzie ono, tak jak i obecnie, miało zastosowania w odniesieniu do pojazdów i sytuacji wskazanych w ust. 2 nowego art. 86a, tj.:

1) pojazdów, które obecnie wymienione są w art. 3 ust. 2 pkt 1-4 ustawy o zmianie ustawy o VAT,

2) wszystkich pojazdów specjalnych, w rozumieniu przepisów prawa o ruchu drogowym,

3) innych niż wskazane powyżej pojazdów samochodowych, w których ilość miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:

a) 1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 425 kg,

b) 2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 493 kg,

c) 3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest równa lub większa niż 500 kg,

4) pojazdów samochodowych konstrukcyjnie przeznaczonych do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą - jeśli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie,

5) przypadków, gdy odprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie samochodów (pojazdów), wymienionych w art. 86a ust. 1, na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innych umów o podobnym charakterze stanowi przedmiot działalności podatnika.

Dodatkowo w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT wskazano, że dopuszczalna ładowność pojazdów wymienionych powyżej w pkt 3 oraz liczba miejsc (siedzeń) określana jest na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami prawa o ruchu drogowym. W przypadku tych pojazdów ich nabywca nie będzie miał obowiązku posiadania zaświadczenia z okręgowej stacji kontroli pojazdów.

Przy czym pojazdy, które w dokumentach tych nie będą miały określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznawać się będzie za samochody osobowe.

Warto dodać, że od 22 czerwca 2013 r. weszła w życie nowelizacja Prawa o ruchu drogowym, która dostosowała swoje przepisy do załącznika dyrektywy 2007/46/WE. Zgodnie z nią pojazdy kategorii N to pojazdy silnikowe zaprojektowane i skonstruowane głównie do przewozu ładunków.

W kategorii N wyróżnia się m.in. N1 - pojazdy o masie maksymalnej nieprzekraczającej 3,5 tony. Pojazd zalicza się do kategorii N1, gdy spełnione są wszystkie obowiązujące kryteria. Jeżeli co najmniej jedno z nich nie jest spełnione, pojazd kwalifikuje się do kategorii M1. Fakt, że między rzędem siedzeń a przestrzenią ładunkową zamontowana jest ścianka lub przegroda, nie zwalnia z obowiązku spełnienia wymaganych kryteriów. Ponadto musi być możliwy załadunek towarów przez zaprojektowane i skonstruowane w tym celu tylne drzwi, klapę tylną lub drzwi boczne. W przypadku gdy pojazd jest wyposażony przynajmniej w dwa rzędy siedzeń, minimalna wysokość otworu ładunkowego wynosi 800 mm, a powierzchnia tego otworu - przynajmniej 12.800 cm². Warunki uzyskania tej kategorii są inne niż te obowiązujące przed dniem nowelizacji.

Wniosek polskiego rządu o derogację

Jak wskazano wcześniej, przepisy art. 86a oraz art. 88a ustawy o VAT mają zacząć obowiązywać od 1 stycznia 2014 r. Jednak w trakcie 2014 r. podatników czeka kolejna zmiana zasad odliczania VAT przy nabyciu samochodów. W dniu 11 czerwca 2013 r. Minister Finansów złożył wniosek o derogację dla Polski na podstawie art. 395 dyrektywy w sprawie VAT. Derogacja dotyczy ograniczenia prawa do odliczania (do 50%) kwoty podatku naliczonego z tytułu nabycia (lub używania na podstawie np. umowy leasingu) pojazdów samochodowych.

Ograniczenie to miałoby zastosowanie wyłącznie do samochodów, które są wykorzystywane zarówno do celów prywatnych, jak i do prowadzonej działalności gospodarczej i wydatków związanych z tymi pojazdami. Derogacja nie obejmie tych pojazdów, które są przeznaczone wyłącznie do działalności gospodarczej. Objęłaby ona również częściowe ograniczenie, do wysokości 50%, prawa do odliczenia podatku VAT od zakupu paliwa do samochodów objętych derogacją oraz od innych wydatków eksploatacyjnych (np. naprawa i konserwacja pojazdów). Polska wnioskuje, by zasady te obowiązywały do 31 grudnia 2018 r.

W 2014 r. planowana jest kolejna zmiana przepisów określająca zasady odliczenia VAT przy nabyciu samochodów.

Rada Unii Europejskiej wyraziła zgodę na te zmiany. Jak wynika z decyzji, podatnicy będą mogli odliczyć cały VAT od nabycia samochodów o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony, które będą wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Natomiast w przypadku samochodów wykorzystywanych do celów służbowych i prywatnych będzie można odliczyć 50% VAT przy ich nabyciu. Podatnik będzie też mógł odliczyć 50% VAT przy nabyciu paliwa do tych pojazdów. Decyzja ma obowiązywać do 31 grudnia 2016 r. Decyzja Rady UE wymaga wprowadzenia zmian do ustawy o VAT.

VAT przy zakupie paliwa oraz od rat leasingowych

Należy podkreślić, że od 1 stycznia 2014 r. zmieni się w stosunku do niektórych pojazdów prawo do odliczenia VAT w związku z zakupem paliwa do ich napędu. Podatek VAT w tym przypadku odliczany będzie na podstawie tych przepisów, które obowiązują w chwili nabycia paliwa. Tak więc pomimo że podatnik nie miał prawa do odliczania VAT przy zakupie pojazdu, od 1 stycznia 2014 r. może nabyć prawo do odliczenia VAT przy nabyciu paliwa do jego napędu. W tym przypadku podatnik musi posiadać świadectwo homologacji, z którego będzie wynikało, że pojazd spełnia warunki wskazane w 86a ust. 1 pkt 6 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.